Rezerwa na przewidywane koszty napraw gwarancyjnych

1. Rezerwa na przewidywane koszty napraw gwarancyjnych

Sprzedajemy towary długotrwałego użytku, na które udzielamy gwarancji. Czy musimy tworzyć rezerwy na przewidywane koszty napraw gwarancyjnych? Jak księgować tworzenie i rozliczanie takich rezerw?

Jednostki dokonujące sprzedaży towarów lub produktów długotrwałego użytku, na które udzielają gwarancji, muszą liczyć się m.in. z koniecznością ich naprawy lub wymiany w okresie objętym gwarancją. Ponoszą one z tego tytułu koszty napraw gwarancyjnych, na które w księgach rachunkowych tworzy się rezerwę w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Kwestię odpowiedzialności sprzedającego wobec kupującego za wady rzeczy sprzedanej regulują przepisy art. 556-582 Kodeksu cywilnego (K.c.). W świetle art. 577 K.c., udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie. Obowiązki gwaranta mogą w szczególności polegać na zwrocie zapłaconej ceny, wymianie rzeczy bądź jej naprawie oraz zapewnieniu innych usług. Jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

W księgach rachunkowych bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów dotyczące napraw gwarancyjnych ujmuje się na koncie 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów". Drugostronnie (po stronie Wn) odnosi się je w ciężar kosztów sprzedaży.

Tworząc rezerwę na przewidywane koszty napraw gwarancyjnych należy uwzględnić w szczególności wartość sprzedaży towarów lub produktów objętych gwarancją oraz dane dotyczące rzeczywistych kosztów napraw gwarancyjnych za lata poprzednie.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka wytwarza i sprzedaje produkty długotrwałego użytku z gwarancją naprawy usterek fabrycznych. Gwarancja udzielana jest na 24 miesiące. Zgodnie z umową gwarancyjną, produkty podlegają naprawie bądź wymianie na nowe na koszt producenta. Z doświadczenia wynika, że usterki mogą mieć charakter usterek drobnych (których koszty napraw wynoszą średnio: 50 zł), poważnych (których koszty napraw wynoszą średnio: 400 zł) i nienaprawialnych (produkty podlegają wówczas wymianie na nowe).
    
2. Na podstawie danych z lat ubiegłych jednostka przyjęła, że:

a) w 2% wystąpią usterki nienaprawialne,

b) w 5% wystąpią usterki poważne,

c) w 13% wystąpią usterki drobne,

d) w 80% nie wystąpią żadne usterki.

3. W okresie sprawozdawczym jednostka sprzedała: 1.500 szt. wyrobów w cenie: 1.200 zł/szt. Wartość sprzedaży produktów objętych gwarancją wyniosła: 1.500 szt. × 1.200 zł = 1.800.000 zł.
    
4. Jednostka ewidencjonuje koszty działalności operacyjnej na kontach zespołu 4 i 5.

II. Wycena biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na naprawy gwarancyjne:

III. Dekretacja:

IV. Księgowania:

Uwaga: Utworzone dla celów bilansowych w ciężar kosztów działalności operacyjnej bierne rozliczenia międzyokresowe na koszty napraw gwarancyjnych nie stanowią kosztów podatkowych. Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się natomiast rzeczywiste koszty poniesione przez jednostkę na naprawy gwarancyjne. Dlatego wskazane jest ujęcie rezerw na koszty napraw gwarancyjnych na koncie przeznaczonym do ewidencji kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (nkup). Może to być np. konto analityczne 52-7/1 "Koszty sprzedaży - niestanowiące kosztów uzyskania przychodów".

Co do zasady, odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń (por. art. 39 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Według KSR nr 6, odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów napraw gwarancyjnych następują stosownie do przewidywanej wielkości świadczeń, a więc wykonanych napraw (we własnym zakresie lub przez obcą jednostkę) lub wymiany towaru lub produktu w ramach udzielonej gwarancji (pkt 3.15).

Rozwiązania rezerwy na naprawy gwarancyjne dokonuje się z chwilą poniesienia kosztów napraw gwarancyjnych - do wysokości faktycznie poniesionych kosztów. Przy czym poniesione przez jednostkę koszty napraw gwarancyjnych wskazane jest ujmować w księgach rachunkowych na ogólnych zasadach, zaliczając je do kosztów działalności operacyjnej.

Rezerwa na koszty napraw gwarancyjnych podlega rozwiązaniu również wtedy, gdy upłynął okres, na jaki udzielono gwarancji. Odpisuje się ją wówczas w kwocie odpowiadającej niewykorzystanej części biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ewidencja w księgach rachunkowych tego zdarzenia przebiegać będzie w sposób przedstawiony wcześniej, tj. kwotę niewykorzystanej rezerwy ujmuje się na zmniejszenie kosztów, zapisem: Wn konto 64-1, Ma konto 49 lub 52-7.

Przykład

Rozwiązanie rezerwy do wysokości faktycznie poniesionych kosztów napraw gwarancyjnych

I. Założenia:

1. Jednostka handlowa sprzedaje sprzęt AGD. Z warunków gwarancji wynika, iż usuwa ona usterki, które ujawnią się w ciągu 24 m-cy od dnia zakupu.
    
2. Na dzień kończący poprzedni rok obrotowy jednostka wyceniła bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów na naprawy gwarancyjne w kwocie: 22.460 zł. Rezerwę tę zaksięgowała zapisem: Wn konto 52-7, Ma konto 64-1.
    
3. W 2017 r., tj. w okresie gwarancji, jednostka otrzymała od firmy, dokonującej napraw gwarancyjnych sprzętu AGD, fakturę za naprawy o łącznej wartości: 16.728 zł (w tym VAT: 3.128 zł).
    
4. Jednostka ewidencjonuje koszty działalności operacyjnej na kontach zespołu 4 i 5.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Rozliczenie rezerwy w związku z upływem okresu gwarancji

I. Założenia:

Na podstawie danych z poprzedniego przykładu, przy założeniu, że w związku z upływem okresu gwarancji jednostka dokonała rozliczenia niewykorzystanych biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości: 22.460 zł - 13.600 zł = 8.860 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: