Otrzymanie 100% zaliczki na poczet dostawy towaru

Prowadzę działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Na sprzedawane towary pobieram zaliczki (wystawiam faktury zaliczkowe), często w wysokości 100% wartości zamówienia. Czy w takiej sytuacji otrzymywane kwoty powinienem wpisywać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów w momencie wydania towaru, czy w momencie otrzymania zaliczki? Zaznaczam, że nie stosuję przepisów ustawy o PIT, zgodnie z którymi przychód może powstać w dacie pobrania zaliczki na poczet dostawy towaru.

Generalnie zaliczki na poczet dostaw towarów lub usług w momencie ich pobrania nie stanowią przychodu. Jeżeli jednak dokonana wpłata jest definitywna, tj. nie będzie podlegała w okresie późniejszym rozliczeniu czy zwrotowi, to należy ją potraktować jako uregulowanie należności i wpisać jako przychód do podatkowej księgi.

Stosownie do art. 14 ust. 1 updof, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2016 r., nr IBPB-1-1/4510-83/16/SG: "Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. »Należność« odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia".

Zasady ustalania momentu uzyskania przychodów w interesującym nas zakresie wynikają z art. 14 ust. 1c updof. Zgodnie z tym przepisem za datę powstania przychodu, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Od tej zasady przewidziane są wyjątki (art. 14 ust. 1e-1j updof), które nie dotyczą omawianej sytuacji.

Tak więc w przypadku podatnika o powstaniu przychodu podatkowego decydować będzie moment (dzień) zaistnienia pierwszego z wymienionych zdarzeń, czyli dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawi fakturę lub otrzyma należność, to przychód powstaje odpowiednio wcześniej (tj. w dacie wystawienia faktury albo otrzymania należności).

Do przychodów nie zalicza się natomiast pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (art. 14 ust. 3 pkt 1 updof).

O kwalifikacji otrzymanej kwoty decyduje charakter dokonanej zapłaty. Przysporzenie uznane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny. Kwoty niestanowiące na podstawie powołanego art. 14 ust. 3 pkt 1 updof przychodu, nie mają takiego charakteru ze względu na możliwość ich zwrotu przed terminem dostawy towaru czy wykonania usługi, na poczet których zostały wpłacone. Przy czym fakt, że dana wpłata stanowi zadatek lub zaliczkę na poczet konkretnej dostawy towaru lub konkretnej usługi, która zostanie wykonana w przyszłości, musi wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

W rozpatrywanym stanie faktycznym, podatnik na sprzedawane towary pobiera zaliczki i wystawia faktury zaliczkowe, często w wysokości 100% wartości zamówienia. Niestety taka informacja nie jest wystarczająca do tego, by jednoznacznie rozstrzygnąć, kiedy powstaje z tego tytułu przychód podatkowy. Na tle poczynionych wyjaśnień można jednak stwierdzić, że jeżeli wpłata ma charakter definitywny i ostateczny, tj. z góry następuje zapłata za nabywany towar, to zgodnie z powołanym art. 14 ust. 1c updof, zapłata ta, jako związana z uregulowaniem należności przed wydaniem towaru, jest przychodem podatkowym już w momencie jej otrzymania. Tak też rozstrzygnął Dyrektor Izby Skarbowej w powołanej wcześniej interpretacji, w której czytamy: "(...) kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego. Jeżeli jednak otrzymana zapłata »zaliczka« itp. ma charakter definitywny i ostateczny, tj. z góry następuje zapłata za zakupiony towar lub wykonanie usługi, to (...) zapłata ta, jako związana z uregulowaniem należności przed wysłaniem towaru lub wykonaniem usługi nie może być potraktowana, jako nieuznana za przychody podatkowe wpłata na poczet dostawy towarów czy usług, które dostarczone będą (wykonane) w okresie późniejszym. Otrzymana zapłata (uregulowana należność) niemająca charakteru zaliczki (przedpłaty), podlegającej w późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi, stanowi bowiem już w momencie jej otrzymania lub utraty przez nią charakteru zaliczki przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej".