Opłaty czynszowe oraz koszty bieżącej eksploatacji wynajętego samochodu osobowego

Zamierzamy podpisać umowę najmu samochodu osobowego od innej firmy. Samochód ten wykorzystywany będzie do celów mieszanych. Jak zaksięgować wydatki związane z eksploatacją tego samochodu? Czy w księgach rachunkowych powinniśmy ujmować wyłącznie koszty do wysokości limitu (tzw. kilometrówki), czy wszystkie na podstawie dowodów źródłowych? Koszty działalności podstawowej rozliczamy za pośrednictwem kont zespołu 4 i 5.

Ewidencję księgową wydatków poniesionych na bieżącą eksploatację samochodów osobowych prowadzi się na kontach kosztów podstawowej działalności operacyjnej, zapisem:

W ramach zespołu 4 można również utworzyć nowe konto, np. konto 40-7 "Koszty bieżącej eksploatacji wynajętego samochodu osobowego" z podziałem na poszczególne rodzaje kosztów (paliwo, części zamienne itp.). Z uwagi na fakt, iż wydatki na bieżącą eksploatację wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej objęte są dla celów podatkowych limitem, takie rozwiązanie ewidencyjne ułatwi ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wydatki związane z użytkowanymi w prowadzonej działalności gospodarczej samochodami osobowymi stanowią - co do zasady - koszt uzyskania przychodów. Niemniej jednak przepisy zawierają w tej kwestii kilka ograniczeń. Dotyczą one m.in. kosztów używania samochodów niestanowiących składników majątku podatnika (por. art. 16 ust. 1 pkt 51 updop) lub niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych (por. art. 23 ust. 1 pkt 46 updof). W świetle przepisów podatkowych wydatki z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika (lub niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych), mogą stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu wyłącznie do wysokości kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (tzw. kilometrówki).

Wydatki dotyczące używania samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej rozlicza się narastająco od początku roku do końca tego miesiąca, za który dokonywane jest rozliczenie. Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poszczególnych miesiącach, ustalona od początku roku podatkowego, nie może przekroczyć kwoty limitu kilometrówki wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten sam okres. Jeśli zatem faktyczne wydatki są niższe od limitu wynikającego za dany okres z ewidencji przebiegu pojazdu, to kosztem uzyskania przychodów za ten okres jest kwota faktycznie poniesionych udokumentowanych wydatków. Jeżeli zaś kwota wydatków w danym miesiącu jest wyższa od limitu, mogą one zostać rozliczone - po zsumowaniu z wydatkami z tytułu używania pojazdu następnego miesiąca - w ramach limitu na następny miesiąc. Przeniesienie wydatków do rozliczenia w kolejnym miesiącu jest jednak możliwe tylko w obrębie danego roku podatkowego.

Wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej kwalifikuje się do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop. Czynsz bowiem jest zapłatą za uzyskanie jedynie tytułu prawnego umożliwiającego korzystanie. Nie można zatem jej utożsamiać z kosztem używania, a co za tym idzie nie należy dla takich kosztów stosować ograniczenia w postaci limitu. 

Potwierdził to Minister Finansów w interpretacji ogólnej z 8 listopada 2013 r., nr DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005.

Zatem w księgach rachunkowych wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego, które nie są zaliczane do kosztów eksploatacji samochodu, można ująć zapisem:

Warto w tym miejscu wspomnieć iż, podatnikowi przysługuje - co do zasady - prawo do odliczenia 50% kwoty VAT od wydatków poniesionych na zakup materiałów eksploatacyjnych do najmowanego samochodu osobowego. Dotyczy to wydatków poniesionych na zakup paliwa, usług naprawy lub konserwacji ww. pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tego pojazdu. Przy czym, jeśli samochód wykorzystywany byłby przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, to po spełnieniu pewnych warunków przysługiwałoby prawo do odliczenia całego VAT.

Kwota VAT, która w świetle przepisów ustawy o VAT nie podlega odliczeniu, może zostać uznana za koszt podatkowy. W omawianej sprawie kwotę VAT od wydatków dotyczących eksploatacji samochodu osobowego używanego na podstawie umowy najmu ujmuje się - naszym zdaniem - w kosztach uzyskania przychodów w ramach limitu kilometrówki.

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka w lutym 2017 r. wynajęła od firmy zewnętrznej samochód osobowy marki "X" o nr rej. ZZ 2456 i poj. silnika pow. 900 m3. Pracownik użytkujący ten pojazd przekazał do rozliczenia z pobranej zaliczki faktury za paliwo na kwotę: 1.230 zł (w tym VAT: 230 zł). Ponadto spółka otrzymała fakturę za najem tego pojazdu w kwocie: 3.690 zł (w tym VAT: 690 zł). Zgodnie z przedstawioną i zatwierdzoną przez pracodawcę ewidencją przebiegu pojazdu pracownik w lutym przejechał: 2.450 km × 0,8358 zł/km = 2.047,71 zł.
    
2. Spółka ujmuje koszty na kontach zespołu 4 i 5, a wydatki związane z używaniem samochodów niebędących własnością spółki ujmuje na koncie kosztów rodzajowych 40-7 "Koszty bieżącej eksploatacji wynajętego samochodu osobowego".
    
3. Wynajmowany samochód jest wykorzystywany zarówno w działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Uwaga: Według ewidencji księgowej koszty używania wynajmowanego samochodu w danym miesiącu, które objęte są limitem, wyniosły narastająco: 1.115 zł, zaś limit wynikający z przedstawionej i zatwierdzonej przez pracodawcę ewidencji przebiegu pojazdu za ten miesiąc wynosił: 2.047,71 zł. Spółka zaliczy do kosztów podatkowych kwotę: 1.115 zł oraz czynsz najmu w kwocie: 3.345 zł.