Opodatkowanie i oskładkowanie świadczenia przysługującego pracownikowi w związku z korzystaniem ze służbowego samochodu

Stosownie do art. 12 ust. 1 updof, wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi u pracownika przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Sposób ustalania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu używania przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych reguluje art. 12 ust. 2a-2c updof. W świetle tego przepisu, wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

• 250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1.600 cm³,
   
• 400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1.600 cm³.

Co istotne, wskazane wyżej kwoty nie obejmują wartości paliwa zakupionego przez pracodawcę. Nieodpłatne świadczenie pracodawcy polegające na umożliwieniu wykorzystania paliwa zakupionego przez pracodawcę do celów prywatnych jest odrębnym świadczeniem, którego wartość należy określić stosując cenę zakupu paliwa poniesioną przez pracodawcę. Jeżeli więc pracownik zużyje służbowe paliwo do celów prywatnych, to powstanie u niego z tego tytułu przychód do opodatkowania ustalony w oparciu o cenę zakupu tego paliwa. Potwierdziło to Ministerstwo Finansów w piśmie z 16 grudnia 2014 r., będącym odpowiedzią na pytanie naszego Wydawnictwa.

Treść wyjaśnienia MF z 16 grudnia 2014 r. została opublikowana m.in. w PPD nr 2 z 2015 r. na str. 27

Jeżeli pracownik wykorzystuje samochód służbowy do celów prywatnych przez część miesiąca, to wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych wyżej. Taka zasada wynika z treści art. 12 ust. 2b updof.

W przypadku natomiast, gdy świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością ustaloną według ww. zasad a odpłatnością ponoszoną przez pracownika (art. 12 ust. 2c updof).

Wartość uzyskanego przez pracownika przychodu z tytułu używania do celów prywatnych służbowego samochodu pracodawca dolicza do innych przychodów uzyskanych przez tę osobę w danym miesiącu ze stosunku pracy. Od łącznej kwoty tych przychodów pracodawca ma obowiązek - jako płatnik - obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu korzystania z samochodu służbowego w celach prywatnych uwzględnia się w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

Do ustalenia podstawy wymiaru składek ZUS należy przyjąć wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, ustaloną zgodnie z art. 12 ust. 2a updof. Będzie to zatem kwota ryczałtu uzależniona wyłącznie od pojemności silnika.

Zwracamy uwagę, iż nie ma w tym przypadku zastosowania § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.). Potwierdził to Zakład Ubezpieczeń Społecznych w piśmie z 2 kwietnia 2015 r., będącym odpowiedzią na pytanie naszego Wydawnictwa w tej sprawie.

W piśmie tym wyjaśniono m.in.: "(...) ustalony zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód pracownika stanowiący wartość świadczenia polegającego na nieodpłatnym wykorzystaniu samochodu służbowego do celów prywatnych stanowi także podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Zgodnie zaś z dodanym od 1 stycznia 2015 r. do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (...) art. 12 ust. 2a-2b, wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

• 250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1.600 cm³,
   
• 400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1.600 cm³.

Wobec przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania samochodu służbowego do celów prywatnych nie ma zastosowania § 3 tego rozporządzenia, określający zasady ustalania wartości pieniężnej świadczeń w naturze. Przepis ten dotyczy bowiem świadczeń wskazanych w pkt 1-3, wśród których nie jest wymienione nieodpłatne wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych".

Wartość uzyskanego przez pracownika przychodu z tytułu nieodpłatnego używania samochodu służbowego do celów prywatnych pracodawca zobowiązany jest doliczyć pracownikowi do pozostałych przychodów ze stosunku pracy uzyskanych w danym miesiącu i od łącznej kwoty naliczyć składki ZUS.

Użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym m.in. do celów osobistych jego pracowników, uznawane jest zasadniczo za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT. Dotyczy to jednak tylko tych sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

W myśl art. 8 ust. 5 ustawy o VAT, obowiązek wykazania VAT należnego nie wystąpi w przypadku używania samochodu służbowego do celów prywatnych pracowników podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do odliczenia 50% kwoty VAT z tytułu:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów lub

2) nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tych pojazdów, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Podatnik (pracodawca) nie ma obowiązku wykazania VAT należnego także w sytuacji nieodpłatnego udostępniania pracownikom samochodów nabytych przed 1 kwietnia 2014 r., od których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia 60% kwoty podatku (nie więcej niż 6.000 zł) lub odpowiednio 50% kwoty VAT (nie więcej niż 5.000 zł) - por. art. 7 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312).

W przypadku powstania obowiązku w zakresie VAT od nieodpłatnego udostępniania samochodu służbowego pracownikowi, podstawę opodatkowania ustala się w oparciu o art. 29a ust. 5 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.