Instrukcja inwentaryzacyjna

Ustalenie stanu aktywów i pasywów w ramach inwentaryzacji jest niezbędne do rzetelnego sporządzenia rocznego sprawozdania finansowego. W prawidłowym i sprawnym wykonaniu, udokumentowaniu i rozliczeniu inwentaryzacji rocznej pomoże opracowanie wewnętrznych zasad z tym związanych, które może przyjąć postać instrukcji inwentaryzacyjnej. Sporządzenie tego dokumentu leży w gestii kierownika jednostki.

Instrukcja inwentaryzacyjna ma stanowić pomoc w organizacji spisu i jego przebiegu, doborze właściwych, dostosowanych do warunków czynności spisowych. Można także w miejsce jednej całościowej instrukcji utworzyć kilka instrukcji przeznaczonych dla:

a) członków komisji inwentaryzacyjnej, w której opisuje się w szczególności zasady działania komisji i powoływania zespołów spisowych, ewentualnie kontrolerów spisowych, zakresy ich odpowiedzialności, podział na pola spisowe, przyjęte w jednostce uproszczenia lub szczególne procedury związane z inwentaryzacją drogą spisu z natury, opis dokumentacji inwentaryzacyjnej, zasady rozliczania różnic inwentaryzacyjnych, sposób przechowywania dokumentów,

b) zespołów spisowych, przy czym często są to instrukcje opisujące sposób wykonywania czynności spisowych odrębnie dla poszczególnych rodzajów zapasów (np. kątowników, kształtowników, prętów, szyn, blach, szyb, tkanin, desek, skór, cegieł, płytek i kształtek betonowych, rur, węgla i koksu, złomu, innych materiałów masowych, których ilości ustala się drogą pomiaru szacunkowego).

Ustawa o rachunkowości wprost nie wskazuje konieczności opracowania (posiadania) instrukcji inwentaryzacyjnej, natomiast kwestie nieuregulowane ustawą o rachunkowości lub rozwiązania pozostawione w ustawie do wyboru należy opisać w dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości, o której mowa w art. 10 ust. 1 przywołanej ustawy. Do sporządzenia i aktualizacji tej dokumentacji zobowiązany jest kierownik jednostki (art. 10 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Instrukcja jako część polityki rachunkowości

Instrukcja inwentaryzacyjna może wchodzić w skład dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości jednostki, stanowiąc np. odrębny załącznik do tej dokumentacji (podobnie jak np. zakładowy plan kont, instrukcja obiegu dokumentów czy instrukcja kasowa). Polityka rachunkowości powinna być dostosowana do potrzeb i specyfiki jednostki. Dotyczy to także instrukcji inwentaryzacyjnej. Przy jej opracowaniu można wykorzystać wzory udostępnione w literaturze fachowej, można także wesprzeć się wyjaśnieniami zawartymi w stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów. Zawsze jednak należy zaadaptować je do konkretnej jednostki, uwzględnić jej doświadczenia i praktyki. Aby była użyteczna i zrozumiała, jej treść powinna być dostosowana do występujących w jednostce zdarzeń, tj. posiadanych aktywów i pasywów, sposobu ich magazynowania, rozmiarów obrotu i stopnia skomplikowania inwentaryzacji w danym podmiocie. Instrukcję tę podpisuje kierownik jednostki, ale przy jej przygotowywaniu warto konsultować się z głównym księgowym.

Zatwierdzona przez kierownika jednostki instrukcja inwentaryzacyjna może stanowić odrębny załącznik do polityki rachunkowości.

Zawartość instrukcji

W instrukcji inwentaryzacyjnej będącej dokumentem wewnętrznym powinny zostać określone ogólne, stałe zasady mające zastosowanie w każdym roku do przygotowywania i przeprowadzania rocznej inwentaryzacji aktywów i pasywów. Instrukcji tej bowiem nie wydaje się co roku, jedynie okresowo aktualizuje. Trzeba w niej opisać zasady dotyczące wszystkich sposobów inwentaryzacji, czyli spisu z natury, potwierdzania sald czy weryfikacji.

W instrukcji inwentaryzacyjnej należy określić przede wszystkim:

1) terminy i częstotliwość inwentaryzacji,

2) formy (okresowa, okolicznościowa, ciągła) i metody inwentaryzacji,

3) techniki inwentaryzacyjne i ich zakres podmiotowy,

4) etapy inwentaryzacji, czyli kolejno wykonywane czynności: przygotowawcze, właściwe, rozliczeniowe, poinwentaryzacyjne, tj. sposób wykorzystywania efektów inwentaryzacji,

5) kompetencje (uprawnienia, obowiązki, odpowiedzialność) osób powołanych do wykonania czynności inwentaryzacyjnych, ewentualnie stanowiska służbowe osób, spośród których można dokonać wyboru do zespołów inwentaryzacyjnych,

6) procedury powołania i określenia zadań komisji inwentaryzacyjnej,

7) stosowane w jednostce uproszczenia w zakresie inwentaryzacji przewidziane w ustawie o rachunkowości,

8) sposoby ustalania, weryfikacji i rozliczania różnic inwentaryzacyjnych.

W instrukcji inwentaryzacyjnej zaleca się opisanie stosowanej dokumentacji inwentaryzacyjnej wraz ze wzorami dowodów, których nie określono, np. w instrukcji obiegu dokumentów. Powinna ona odpowiadać wymogom stawianym w ustawie o rachunkowości dokumentom księgowym (por. art. 20 ust. 2 i art. 21 ustawy o rachunkowości), m.in. zawierać podpisy osób przeprowadzających inwentaryzację i osób uczestniczących (w tym osób materialnie odpowiedzialnych za inwentaryzowane składniki majątku).

Posiadanie instrukcji inwentaryzacyjnej jest szczególnie istotne w dużych i średnich jednostkach. Na podstawie instrukcji inwentaryzacyjnej kierownik jednostki wydaje coroczne zarządzenie w sprawie inwentaryzacji poszczególnych składników aktywów i pasywów, w którym dookreśla konkretne terminy inwentaryzacji w danym roku (przygotowań, rozpoczęcia i zakończenia), osoby wchodzące w skład komisji lub zespołów inwentaryzacyjnych (imiona i nazwiska, stanowiska służbowe) i inne szczegółowe kwestie, które z roku na rok mogą ulegać zmianom.

Określenie dokumentów

Przebieg inwentaryzacji powinien zostać starannie udokumentowany - w instrukcji inwentaryzacyjnej można określić również stosowaną dokumentację inwentaryzacyjną wraz ze wzorami dowodów, o ile nie zostały one określone np. w instrukcji obiegu dokumentów. Dokumenty dotyczące przeprowadzonej inwentaryzacji powinny spełniać wymogi określone w ustawie o rachunkowości dla dowodów księgowych, a więc m.in. zawierać podpisy osób przeprowadzających inwentaryzację i osób uczestniczących (w tym osób materialnie odpowiedzialnych za powierzone składniki majątku).