WPROWADZENIE DO SPRAWOZDANIA FINANSOWEGO WEDŁUG ZAŁĄCZNIKA NR 1 DO USTAWY O RACHUNKOWOŚCI

Wprowadzenie do sprawozdania finansowego powinno zawierać podstawowe informacje o jednostce, jak również opis przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, w tym metod wyceny i sporządzenia sprawozdania finansowego w zakresie, w jakim ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru, a także przedstawiać przyczyny i skutki ich ewentualnych zmian w stosunku do roku poprzedzającego (por. art. 48 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości). Zakres informacji zawartych we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego sporządzanego przez jednostki inne niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji określa załącznik nr 1. Należy jednak podkreślić, iż zakres danych dotyczący wprowadzenia do sprawozdania finansowego zawarty w załącznikach nr 1, 4, 5, i 6 jest do siebie zbliżony, przy czym najszerszy zbiór danych zawiera załącznik nr 1.

Na kolejnych stronach prezentujemy przykładowe wypełnienie wprowadzenia do sprawozdania finansowego dla jednostki innej, sporządzającej sprawozdanie finansowe w Programie DRUKI Gofin według załącznika nr 1.

Na stronie pierwszej wprowadzenia do sprawozdania finansowego zamieszcza się następujące informacje: identyfikator podatkowy NIP (pole obowiązkowe do wypełnienia przez wszystkie jednostki), numer KRS (pole obowiązkowe dla jednostek wpisanych do KRS), datę sporządzenia sprawozdania finansowego, datę początkową i końcową okresu, za który sporządzono sprawozdanie, jednostkę danych liczbowych, w jakich sprawozdanie finansowe jest wypełnione (w złotych lub w tysiącach złotych), dane identyfikujące jednostkę (nazwę, siedzibę i adres firmy), a także siedzibę i adres przedsiębiorcy zagranicznego (wypełnia oddział - zakład przedsiębiorcy zagranicznego) oraz numer PKD podstawowego przedmiotu działalności jednostki.

Na stronie drugiej wprowadzenia do sprawozdania finansowego podaje się m.in. ściśle określony czas trwania działalności jednostki, jeżeli jest on ograniczony. W przypadku gdy czas ten nie jest ograniczony, pozycji tej nie wypełnia się. Jeżeli jednak czas ten jest ograniczony, to zaznacza się opcję "Wskaż okres, jeżeli jest ograniczony". Następnie wskazuje się datę (dzień, miesiąc, rok) powołania jednostki i datę (dzień, miesiąc, rok) zakończenia działalności tej jednostki, albo zamieszcza się informację opisową, której treść może być następująca: Czas działalności ZAFIR sp. z o.o. jest, w myśl umowy spółki, ograniczony i upływa w 2028 r.

Pozycja "Wskazanie okresu objętego sprawozdaniem finansowym" (na stronie drugiej) wypełnia się automatycznie datą początkową i końcową okresu, za który sporządzono sprawozdanie, zamieszczoną na stronie pierwszej druku. Następnie zaznacza się czy sprawozdanie finansowe zawiera dane łączne, czy też nie zawiera takich danych. Ponadto na stronie drugiej wskazuje się czy sprawozdanie zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności w dającej się przewidzieć przyszłości oraz, czy nie istnieją okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania przez jednostkę działalności. W tym przypadku zaznaczenie "tak" oznacza, iż w dającej się przewidzieć przyszłości obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego, jednostka będzie kontynuowała działalność w niezmniejszonym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości. Przy ustalaniu zdolności jednostki do kontynuowania działalności należy uwzględnić wszystkie informacje dotyczące dającej się przewidzieć przyszłości, tj. dostępne na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego, czyli również informacje uzyskane po dniu bilansowym - do dnia sporządzenia sprawozdania (por. art. 5 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Oświadczenie o kontynuowaniu działalności, zgodne ze stanem faktycznym lub prawnym, zwalnia jednostkę z obowiązku określonego w art. 29 ustawy o rachunkowości, tj. wyceny aktywów jednostki po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania (nie wyższych od cen wynikających z ksiąg rachunkowych) oraz z obowiązku tworzenia rezerwy na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności.

Jeżeli w jednostce wystąpiły okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania działalności, to należy te okoliczności opisać. W przypadku założenia braku kontynuacji działalności, np. z powodu braku możliwości jej kontynuowania ze względu na upadłość lub likwidację albo na podstawie decyzji właścicieli o zakończeniu działalności, przykładowa informacja o braku kontynuacji działalności może mieć postać: Roczne sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu, że działalność jednostki nie będzie kontynuowana w wyniku podjęcia uchwały przez właścicieli o likwidacji działalności. Szczegółowy opis zagrożeń i okoliczności wraz z omówieniem podjętych bądź planowanych przez jednostkę środków zaradczych mających na celu eliminację tych zagrożeń podaje się w dodatkowych informacjach i objaśnieniach.

W tym miejscu warto nadmienić, iż przy ocenie okoliczności wskazujących na zagrożenie kontynuacji działalności można wykorzystać wskazówki zawarte w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 14 "Kontynuacja działalności oraz rachunkowość jednostek przy braku kontynuowania działalności" (KSR nr 14). Standard ten wyjaśnia zagadnienie związane z oceną zasadności założenia kontynuacji działalności, w tym z zasadami rachunkowości stosowanymi w sytuacji braku kontynuowania działalności, a w szczególności zawiera:

• wskazówki dotyczące identyfikowania sytuacji, w których przyjęcie założenia kontynuacji działalności nie jest zasadne,
• wytyczne dotyczące sporządzania sprawozdań finansowych przez jednostki niekontynuujące działalności, w szczególności zasad wyceny przez nie aktywów i pasywów,
• wymogi dotyczące ujawniania informacji w sprawozdaniu finansowym o przyjęciu założenia kontynuacji działalności bądź braku takiej możliwości lub woli.

Według pkt 4.1 tego standardu, kontynuacja działalności stanowi podstawowe założenie przy sporządzaniu sprawozdań finansowych. Gdy przyjęcie założenia kontynuacji działalności jest zasadne, aktywa i zobowiązania są wykazywane w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym przy założeniu, że jednostka będzie mogła uzyskać korzyści ekonomiczne z aktywów i wypełnić zobowiązania w toku zwykłej działalności. Występowanie znaczącej niepewności co do zdolności jednostki do kontynuacji działalności nie jest wystarczającym powodem do odstąpienia od sporządzania sprawozdań finansowych przy założeniu kontynuacji działalności. Jednostka stosuje założenie o kontynuacji działalności dopóty, dopóki nie staje się pewne, że nie będzie kontynuowała działalności w dającej się przewidzieć przyszłości obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego. Rozważenie przyszłości jednostki od dnia bilansowego przez okres 12 miesięcy jest wymogiem minimalnym; jednostka nie może na przykład sporządzić sprawozdania finansowego przy założeniu kontynuacji działalności, jeżeli do daty zatwierdzenia sprawozdania finansowego została podjęta wiążąca decyzja o zaprzestaniu prowadzenia działalności w okresie 18 miesięcy od dnia bilansowego. Z kolei z pkt 4.6 KSR nr 14 wynika, iż sprawozdanie finansowe sporządza się przy założeniu braku kontynuowania działalności, jeżeli na datę jego sporządzenia występuje jedna z poniższych okoliczności:

• formalne postawienie jednostki w stan likwidacji wobec podjęcia stosownej uchwały przez jej wspólników lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu o rozwiązaniu spółki, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym,
• ogłoszenie przez sąd upadłości jednostki, chyba że jest to niezgodne ze stanem faktycznym lub prawnym,
• dokonanie przez kierownika jednostki oceny, że jest praktycznie pewne, iż jednostka nie będzie kontynuowała działalności w dającej się przewidzieć przyszłości; taka ocena jest wynikiem analizy zdarzeń lub okoliczności, które mogą wskazywać na znaczącą niepewność co do zdolności jednostki do kontynuowania działalności,
• istotne zmniejszenie zakresu działalności jednostki skutkujące brakiem realnej alternatywy dla likwidacji lub zaniechania działalności.

Na stronie trzeciej wprowadzenia do sprawozdania finansowego zamieszcza się informację, czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone po połączeniu spółek, czy przed połączeniem spółek. Jeśli sytuacja ta nie dotyczy jednostki, to pozycję tę pomija się. W przypadku natomiast, gdy w roku obrotowym miało miejsce połączenie spółek, jednostka wskazuje, jaką zastosowała metodę rozliczenia połączenia. Przypominamy, iż zasady łączenia się spółek określają przepisy tytułu IV działu I. "Łączenie się spółek" Kodeksu spółek handlowych. W świetle art. 492 K.s.h., połączenie może przebiegać na dwa sposoby, tj. przez przejęcie lub zawiązanie nowej spółki. Z kolei ustawa o rachunkowości w rozdziale 4a. "Łączenie się spółek" przewiduje dwie metody rozliczenia łączenia się spółek, tj. rozliczenie połączenia metodą nabycia lub metodą łączenia udziałów (por. art. 44b-44c tej ustawy). Szczegółowe informacje dotyczące połączenia spółek, jeśli taka sytuacja w jednostce wystąpiła, omawia się w dodatkowych informacjach i objaśnieniach.

W pozycjach zamieszczonych na stronach 4-8 wprowadzenia do sprawozdania finansowego opisuje się przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości, w zakresie, w jakim ustawa o rachunkowości pozostawia jednostce prawo wyboru.

Omówienie metod wyceny aktywów i pasywów (także amortyzacji)

W tej części wprowadzenia do sprawozdania finansowego przedstawia się zasady wyceny aktywów i pasywów przyjętych przez jednostkę spośród dopuszczonych do stosowania przepisami ustawy o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie rozporządzeniami w zakresie, w jakim przepisy te dają jednostce prawo wyboru. Jeśli ustawa i rozporządzenia nie zawierają odpowiednich regulacji, to jednostka może stosować Krajowe Standardy Rachunkowości (KSR), a w razie braku odpowiedniego standardu krajowego może stosować Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (MSR). Informacje w zakresie metod wyceny mogą dotyczyć przykładowo:

1) sposobu ustalania amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (por. art. 32 ust. 6 i art. 33 ust. 1 ustawy o rachunkowości),

2) zasad wyceny posiadanych przez jednostkę nieruchomości, wartości niematerialnych i prawnych zaliczonych do inwestycji, wyceny aktywów finansowych, wyceny zapasów (por. art. 28 ust. 1, art. 34 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości).

Podkreślenia wymaga, iż w tej pozycji wprowadzenia do sprawozdania finansowego podaje się tylko te informacje, zawarte w przyjętych zasadach (polityki) rachunkowości, które ułatwiają zrozumienie rocznego sprawozdania finansowego i dotyczą opcjonalnie zastosowanych, wybranych zasad wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego. Informacje powinny być przedstawione w sposób zwięzły i usystematyzowany, uwzględniający przedmiot, specyfikę i rodzaj prowadzonej przez jednostkę działalności. Jeżeli podmiot wprowadził zmiany w stosunku do roku poprzedzającego, np. w sposobie ustalania amortyzacji, jest zobowiązany do poinformowania o tym we wprowadzeniu do sprawozdania. Zbędne jest natomiast przedstawianie obligatoryjnych zasad, od których stosowania jednostka nie może odstąpić.

Ustalenie wyniku finansowego

W tej pozycji wprowadzenia do sprawozdania finansowego podaje się informację, jaką metodą ustala się w jednostce wynik finansowy, tj. metodą porównawczą, czy kalkulacyjną.

Ustalenie sposobu sporządzenia sprawozdania finansowego

W tej części wprowadzenia do sprawozdania finansowego jednostka zapisuje np., że sporządziła sprawozdanie zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości oraz czy sprawozdanie podlegało badaniu, a także jaką metodą sporządzono rachunek przepływów pieniężnych.

Pozostałe (opcjonalnie)

W tej pozycji wprowadzenia do sprawozdania finansowego jednostka może zaprezentować pozostałe przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) rachunkowości (w zakresie w jakim ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru), które nie zostały omówione wcześniej.

Informacja uszczegóławiająca wynikająca z potrzeb lub specyfiki jednostki (opcjonalnie)

W ostatniej pozycji wprowadzenia do sprawozdania finansowego jednostka może przedstawić dodatkowe dane jej dotyczące, jeśli wynika to z potrzeb lub specyfiki tej jednostki. Może w tym miejscu zamieścić wszelkie informacje, które w jej ocenie pomogą zrozumieć sporządzone sprawozdanie finansowe.