Ustalenie zaliczki na podatek w razie zbycia przez wspólnika udziału w spółce

Podatnik będący wspólnikiem w spółce jawnej zamierza sprzedać swoje udziały w tej spółce. Czy w sytuacji gdy spółka prowadzi podatkową księgę, wspomniana czynność spowoduje konieczność sporządzenia spisu z natury i uwzględnienia go przy rozliczaniu ostatniej zaliczki na podatek?

Na dzień zbycia przez podatnika udziału w spółce jawnej musi być sporządzony spis z natury. Nie należy go uwzględniać przy obliczaniu zaliczki na podatek za miesiąc, w którym spis zostanie sporządzony.

Zbycie udziału w spółce jawnej wywołuje skutki w zakresie podatku dochodowego. W szczególności, na dzień przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej przez podatnika konieczne jest sporządzenie spisu z natury, o czym stanowi § 24 ust. 1 rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury m.in. na dzień zmiany wspólnika. Ponadto w tym przypadku ma zastosowanie art. 24 ust. 3a updof, który na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej nakazuje sporządzić wykaz składników majątku spółki. W wykazie tym, oprócz towarów objętych spisem z natury, ujmuje się także środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz składniki wyposażenia.

Podatnicy nie mają obowiązku powiadamiania urzędu skarbowego o spisie z natury czy wykazie składników majątku sporządzonym w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki.

Spis z natury sporządzony na okoliczność zmiany wspólnika będzie stanowił u wspólnika występującego ze spółki remanent końcowy, który musi być przez niego uwzględniony przy ustalaniu przypadającego mu dochodu (straty) z działalności spółki za rok podatkowy.

Natomiast odnosząc się do kwestii uwzględnienia spisu z natury przy ustalaniu zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności w formie spółki, należy przywołać art. 44 ust. 2 updof. Z jego uregulowań wynika, że generalnie u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, dochodem z działalności gospodarczej, stanowiącym podstawę obliczenia zaliczki, jest różnica pomiędzy wynikającymi z tych ksiąg przychodami i kosztami ich uzyskania. W przypadku jednak, gdy podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców i materiałów pomocniczych lub naczelnik urzędu skarbowego zarządzi sporządzenie takiego remanentu, dochód ustala się według zasad określonych w art. 24 ust. 2 updof, tj. z uwzględnieniem różnic remanentowych. Dochodem jest wówczas różnica pomiędzy przychodami a kosztami ich uzyskania:

• powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub
• pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Obowiązek ustalenia w ciągu roku dochodu z uwzględnieniem sporządzonego remanentu powstaje tylko w sytuacjach przewidzianych w art. 44 ust. 2 updof, czyli remanentu sporządzonego na koniec miesiąca z woli podatnika lub na zarządzenie naczelnika urzędu skarbowego. Takie stanowisko przedstawiło Ministerstwo Finansów w informacji pt. "Zasady ustalania dochodu w przypadku likwidacji działalności gospodarczej - updof" (została ona opublikowana na stronie https://eureka.mf.gov.pl, ID informacji 16659). Również w nadesłanej 4 lipca 2017 r. odpowiedzi na pytanie naszego Wydawnictwa Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że: "Sporządzany na dzień likwidacji działalności gospodarczej spis z natury służy prawidłowemu ustaleniu dochodu do opodatkowania za rok podatkowy w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej. Jednakże z faktu, że podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury na dzień likwidacji działalności gospodarczej, nie wynika obowiązek uwzględnienia tego spisu przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy za ostatni miesiąc prowadzenia działalności gospodarczej".

Z tego wynika, że jeżeli podatnik wystąpi ze spółki jawnej (w związku ze zbyciem udziału), to ustalając za ten miesiąc dochód będący podstawą obliczenia zaliczki na podatek dochodowy, nie należy uwzględniać różnic remanentowych. Będzie trzeba uwzględnić je dopiero przy ustalaniu rocznego dochodu.