Zasady wyceny operacji na rachunku walutowym w ciągu roku obrotowego

Ustawa o rachunkowości w art. 9 wskazuje, iż księgi rachunkowe prowadzi się w języku polskim i walucie polskiej. Oznacza to, że wszystkie operacje gospodarcze wyrażone w walucie obcej przed wprowadzeniem do ksiąg rachunkowych wymagają przeliczenia na walutę polską. Wynik przeliczenia zamieszcza się bezpośrednio na dowodzie księgowym, chyba że jest ono dokonywane automatycznie, a wykonanie tego przeliczenia potwierdza odpowiedni wydruk (por. art. 21 ust. 3 ustawy o rachunkowości).

Jednostki mogą gromadzić środki pieniężne wyrażone w walucie obcej na własnych walutowych rachunkach bankowych. Środki te pochodzą np. z zapłaty należności, zaciągnięcia kredytów lub pożyczek oraz zakupów walut w banku lub kantorze. Mogą być one wykorzystywane do zapłaty zobowiązań, spłaty kredytów lub pożyczek, czy też wypłaty zaliczek na zagraniczne podróże służbowe. Jeżeli zatem jednostka posiada własny walutowy rachunek bankowy, to wpływy i wypływy środków z tego rachunku wymagają przeliczenia na złotówki.

W myśl art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia - o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych nie stanowią inaczej - odpowiednio po kursie:

1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań,

2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.

Zastosowanie do wyceny wpływu waluty obcej na rachunek walutowy oraz do wyceny rozchodu waluty z tego rachunku kursu faktycznie zastosowanego, jest możliwe tylko wtedy, gdy dochodzi do faktycznej wymiany waluty (tj. zakupu lub sprzedaży waluty). W przypadku gdy na rachunek walutowy wpływa należność od kontrahenta w walucie obcej, a także gdy zapłata zobowiązania wobec kontrahenta dokonywana jest poprzez rachunek walutowy, nie można mówić o kursie faktycznie zastosowanym.

W sytuacji gdy do wyceny wpływu lub rozchodu waluty nie można przyjąć kursu faktycznie zastosowanego (gdyż taki kurs nie istnieje), do wyceny tej stosuje się średni kurs ogłoszony dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień:

1) wpływu waluty obcej na rachunek walutowy w związku z otrzymaniem należności,

2) wypływu waluty obcej z rachunku walutowego w związku z zapłatą zobowiązania.

Jeżeli do wyceny rozchodu środków z walutowego rachunku bankowego z tytułu zapłaty zobowiązania stosuje się kurs średni ogłoszony dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty, a w przypadku sprzedaży waluty - kurs faktycznie zastosowany, to zazwyczaj kursy te różnią się od kursów przyjętych do wyceny waluty w momencie jej wypływu na rachunek walutowy. W związku z tym na rachunku walutowym powstaną różnice kursowe od własnych środków pieniężnych. Do ustalenia kolejności rozchodu środków pieniężnych z rachunku walutowego należy przyjąć jedną z metod wyceny przedstawionych w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 ustawy o rachunkowości, czyli FIFO, LIFO lub kurs przeciętny (średnioważony).

Uwaga: Decyzję w sprawie wyboru metody określania kolejności rozchodu waluty w celu ustalenia różnic kursowych od własnych środków pieniężnych podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Dla celów bilansowych rozchód środków z rachunku walutowego można także wyceniać po kursie, po jakim waluty wyceniono w momencie ich wpływu na ten rachunek (tj. kursie historycznym), przyjmując jedną z metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1-3 ww. ustawy, określających kolejność rozchodu, tj. FIFO, LIFO lub kurs przeciętny (średnioważony). Takie podejście wynika z art. 35 ust. 8 ww. ustawy. Przy tym sposobie wyceny nie powstają różnice kursowe od własnych środków pieniężnych. Należy jednak pamiętać, że w przypadku gdy jednostka nie stosuje księgowej metody rozliczania różnic kursowych dla celów podatkowych, to stosowanie kursu historycznego do wyceny rozchodu waluty obcej z walutowego rachunku bankowego jest kwestionowane przez organy podatkowe.

Uwaga: Przy wycenie rozchodu środków z rachunku walutowego według kursu historycznego, decyzję w sprawie wyboru metody w celu ustalenia właściwego kursu do wyceny bieżącego rozchodu waluty podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Z powyższych wyjaśnień wynika, iż w przypadku wpływu środków na rachunek walutowy jednostka nie ma możliwości wyboru sposobu ich przeliczania na złote. Natomiast w odniesieniu do wyceny rozchodu waluty z rachunku bankowego stosowane mogą być dwa podejścia, tj. według przepisów art. 30 ust. 2 ww. ustawy (tzw. podejście wzorcowe) lub art. 35 ust. 8 ww. ustawy (tzw. podejście uproszczone).

Uwaga: Decyzję w sprawie wyboru podejścia wzorcowego lub uproszczonego w zakresie wyceny rozchodu waluty z rachunku walutowego podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.