Zmiana zasad (polityki) rachunkowości

Przyjęte zasady (politykę) rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne (art. 5 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Konieczność stosowania tych samych rozwiązań w sposób ciągły (z roku na rok) nie oznacza jednak, że raz przyjęte rozwiązania nie mogą zostać zmienione. Zmiany zasad (polityki) rachunkowości mogą nastąpić na skutek zmian przepisów o rachunkowości lub zmian dokonanych przez jednostkę we własnym zakresie.

Co istotne zmiany zasad (polityki) rachunkowości wchodzą w życie zawsze od pierwszego dnia roku obrotowego, przy czym mogą one w ramach roku następować także z mocą wsteczną. Decyzja o zmianie zasad rachunkowości może zostać podjęta w dowolnym momencie, jednak jej skutki należy odnieść do całego roku obrotowego.

Z treści art. 8 ust. 3 ustawy o rachunkowości wynika, że zmiany zasad (polityki) rachunkowości mogą być również spowodowane zaprzestaniem stosowania MSR przy sporządzaniu sprawozdań finansowych przez emitentów papierów wartościowych dopuszczonych, emitentów zamierzających ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, w której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR.

Szczegółowe wskazówki dotyczące zmian zasad (polityki) rachunkowości znajdują się w KSR nr 7. Ze standardu tego wynika, że jednostka zmienia przyjęte zasady (politykę) rachunkowości w terminach określonych w przepisach o rachunkowości, jeżeli:

• obowiązek taki wynika ze zmiany przepisów o rachunkowości,
• utraciła prawo do stosowania uproszczeń przewidzianych w przepisach o rachunkowości.

Z KSR nr 7 wynika ponadto, że jednostka może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od ciągłości stosowania przyjętych zasad (polityki) rachunkowości i zmienić je, dokonując retrospektywnego przekształcenia danych porównawczych, jeżeli uzna, iż jest to konieczne dla bardziej jasnego przedstawienia jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego. Nową zasadę stosuje się od pierwszego dnia roku obrotowego. Zależnie od decyzji kierownika jednostki jest to pierwszy dzień bieżącego lub następnego roku obrotowego. Retrospektywne przekształcenie danych porównawczych to przekształcenie danych porównawczych w taki sposób, jak gdyby zmienione zasady (polityka) rachunkowości przyjęte w roku obrotowym stosowane były od zawsze lub od początku możliwie najwcześniejszego roku obrotowego, a zdarzenie uznane za istotny błąd popełniony w poprzednich latach obrotowych było wówczas poprawnie ujęte.

Należy pamiętać, że w sytuacji gdy zastosowanie pełnego podejścia retrospektywnego jest praktycznie niewykonalne, jednostka stosuje ograniczone podejście retrospektywne, ujmując skutki zmiany wartości aktywów i zobowiązań wynikające ze zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości jako korektę stanu początkowego odpowiednich składników kapitału (funduszu) własnego możliwie najwcześniejszego roku obrotowego. Ograniczone podejście retrospektywne polega na zastosowaniu zmienionych zasad (polityki) rachunkowości do transakcji, innych zdarzeń i warunków od początku możliwie najwcześniejszego roku obrotowego.

Natomiast jeżeli również zastosowanie ograniczonego podejścia retrospektywnego jest praktycznie niewykonalne, jednostka stosuje podejście prospektywne i odnosi skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości odpowiednio w ciężar lub na dobro wyniku finansowego lub kapitału (funduszu) własnego, jeżeli przepisy o rachunkowości tak stanowią.

Co ważne, jeśli jednostka zmieniła przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, to jest zobowiązana również do ujawnienia w dodatkowych informacjach i objaśnieniach w ustępie 6 pkt 3 i 4 rodzaju zmian, przyczyn ich wprowadzenia oraz przedstawienia ich liczbowego wpływu odpowiednio na wynik finansowy lub kapitał (fundusz) własny, jak i retrospektywnego przekształcenia danych porównawczych. Co więcej, w jednostkach, które nie stosują uproszczenia polegającego na zaniechaniu ustalania rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, zmiana zasad (polityki) rachunkowości może wpływać również na wysokość odroczonego podatku dochodowego. Jeżeli dane porównawcze wymagają doprowadzenia do porównywalności, to stosuje się postanowienia rozdziału VII KSR nr 7.

Zmian polityki rachunkowości dokonuje kierownik jednostki w formie pisemnej nadając nowe brzmienie zmienianym fragmentom tej polityki lub w sytuacji gdy zakres zmian jest znaczny, kierownik jednostki ustanawia nowy jednolity tekst, po to aby całość dokumentacji była zrozumiała. Zmiany polityki rachunkowości wprowadza się w spółkach kapitałowych - uchwałą zarządu, w spółkach osobowych - uchwałą wspólników, a w firmie osoby fizycznej - zarządzeniem właściciela.

Uchwała w sprawie zmiany zasad (polityki) rachunkowości może zostać sporządzona w sposób przedstawiony poniżej.

Należy pamiętać, że według pkt 3.9 KSR nr 7 nie uznaje się za zmianę przyjętych zasad (polityki) rachunkowości m.in. przyjęcia w odniesieniu do nowych zdarzeń i transakcji zasad różniących się od poprzednio stosowanych do podobnych, ale nie identycznych zdarzeń i transakcji, przyjęcia nowej zasady w odniesieniu do zdarzeń, które uprzednio nie występowały lub występowały, ale były nieistotne, a stały się istotne, oraz zmiany wysokości wartości szacunkowych.