Uproszczona wycena wyrobów i usług a ryzyko zniekształcenia informacji

2.1. Wobec wzrostu wynagrodzeń, cen surowców czy czynników energetycznych, a w konsekwencji niższego poziomu rentowności sprzedawanych wyrobów i usług, ważne jest dysponowanie przez użytkowników sf informacją na temat wpływu wzrostu kosztów na wynik na sprzedaży.

2.2. Aby uzyskać wiarygodną informację o kosztach produktów, jednostka powinna zastosować odpowiednie rozwiązania, m.in. w rachunku kosztów i włączyć je do przyjętych zasad (polityki) rachunkowości. Przed przyjęciem określonego rozwiązania w zakresie rachunku kosztów uzasadnione jest uzyskanie odpowiedzi na następujące pytania:

• jakie zasoby i w jakich ilościach są zużywane do wytwarzania wyrobów, świadczenia usług, obsługi klientów itd.?
• jaka jest wartość (koszt) zasobów wykorzystywanych przy wytwarzaniu wyrobów, świadczeniu usług, obsłudze klientów itd.?
• jak zmiany cen tych zasobów wpływają na koszty wytwarzanych produktów?³
• jak będzie kształtował się koszt wytwarzanych wyrobów, wykonywanych usług, obsługi klienta itd.?
• czy zasoby, którymi dysponuje jednostka są wykorzystane, a jeśli nie, to jaki jest stopień i przyczyny ich niewykorzystania?

2.3. Do minimalizacji silnej presji kosztowej mogą nie wystarczyć informacje uzyskiwane z tradycyjnego rachunku kosztów. W obecnych warunkach potrzebny jest rachunek kosztów dostarczający informacji o tym, jak ceny zasobów wykorzystywanych przy wytwarzaniu wyrobów czy świadczeniu usług reagują na ogólny wzrost cen. Bardzo ważna jest wiedza o zasobach nabywanych z wyprzedzeniem (zaangażowanych) i nabywanych w miarę zapotrzebowania (elastycznych). Rozwiązaniem proponowanym w KSR nr 13 "Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów" (Dz. U. Ministra Finansów z 22 maja 2019 r., poz. 60, pkt 6.2 i 6.3), jest uzupełnienie danych o kosztach bezpośrednich i pośrednich o informacje o zasobach, które mają istotny wpływ na koszty wytworzenia produktów i kosztach niewykorzystanych zdolności produkcyjnych. Sposób gromadzenia i wykorzystania informacji o zasobach do śledzenia wpływu wzrostu cen na koszty i rentowność sprzedawanych wyrobów i usług prezentują przykłady 9.6 i 9.7 KSR 13 oraz przykład 4 ilustrujący postanowienia KSR 13. Przy znaczącym wzroście kosztów wskazane jest rozważenie celowości i konsekwencji stosowania uproszczonej wyceny wyrobów i usług.

2.4. Ustawa przewiduje możliwość stosowania uproszczeń przy wycenie wyrobów i usług, a mianowicie m.in.:

• wycenę produktów według cen sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonych o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktów zysk brutto (art. 28 ust. 3 ustawy);
• wycenę produktów na dzień ich wytworzenia w cenach przyjętych do ewidencji, z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a kosztami ich wytworzenia; na dzień bilansowy wartość produktów wyrażoną w cenach ewidencyjnych doprowadza się do poziomu kosztów wytworzenia nie wyższych od cen sprzedaży netto (art. 34 ust. 2 ustawy);
• wycenę produktów w cenach ewidencyjnych ustalonych na poziomie kosztów planowanych, o ile różnice między planowanymi a rzeczywistymi kosztami wytworzenia są nieznaczne; stosowane do wyceny planowane koszty wytworzenia nie mogą być wyższe od cen sprzedaży netto produktów (art. 34 ust. 2 ustawy).

2.5. Istotnym uproszczeniem jest także rezygnacja z bieżącej księgowej ewidencji zapasów produktów gotowych i odpisywanie ich wartości w momencie wytworzenia w koszty sprzedanych produktów, połączone z ustalaniem ich stanu i wyceną oraz korekty kosztów sprzedanych produktów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy (art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy).

2.6. Ustawa dopuszcza także możliwość wyceny produktów według ceny sprzedaży netto takiego samego lub podobnego produktu, pomniejszonej o przeciętnie osiągany przy sprzedaży produktów zysk brutto ze sprzedaży, jeżeli nie jest możliwe ustalenie kosztu wytworzenia produktu (art. 28 ust. 3 ustawy). Stosowanie tego rozwiązania może nastąpić tylko wyjątkowo. Wycenianie w sposób ciągły wytwarzanych produktów według skorygowanych cen sprzedaży netto, oznaczałoby zaniechanie stosowania wyceny według kosztu wytworzenia. Również porównanie wartości zapasu produktów z cenami sprzedaży netto na dzień bilansowy nie może zastąpić pomiaru tych produktów w kosztach wytworzenia, ustalonych zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy.

2.7. Stosowanie wymienionych wyżej uproszczeń przy wysokich cenach energii i paliw, rosnących kosztach pracy, rosnących kosztach finansowania wraz z podwyżkami stóp procentowych, może doprowadzić do znaczącego zniekształcenia informacji o kosztach wytworzenia wyrobów i usług oraz o rentowności ich sprzedaży, a w konsekwencji wpłynąć niekorzystnie na decyzje podejmowane przez użytkowników sf. Dlatego też, zaleca się, aby w informacji dodatkowej znalazły się nie tylko informacje o uproszczeniach zastosowanych do wyceny wyrobów i usług, ale również informacje o ich wpływie na rentowność sprzedaży i wyniki finansowe.

2.8. Zaleca się ujawnienie uproszczeń zastosowanych do wyceny wyrobów i usług:

• we wprowadzeniu do sf (pkt 7 zał. 1, pkt 6 zał. 4 i 5, pkt 5 zał. 6) - informacja o uproszczeniach zastosowanych przy wycenie wyrobów i usług,
• w dodatkowych informacjach i objaśnieniach do sf - opis charakteru tych uproszczeń oraz uzasadnienie braku istotnego wpływu uproszczeń na obraz sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy jednostki w sf.

Proponuje się ujawnienie tej informacji: w załączniku nr 1 do ustawy w ust. 2 pkt 10, analogicznie w załączniku nr 5 do ustawy w punkcie 11. Natomiast w załączniku nr 6 do ustawy w punkcie 8, jako inna informacja, która mogłaby w istotny sposób wpłynąć na ocenę sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy jednostki. W załączniku nr 4 nie przewidziano takiej pozycji ujawnień. Jeśli jednak wpływ uproszczeń mógłby być istotny, jednostka mikro może skorzystać z zapisów art. 50 ust. 1 ustawy (dopuszczającego wykazywanie w sf informacji ze szczegółowością większą niż określona w załącznikach do ustawy) i ujawnić kwotę i charakter wyżej wymienionych kosztów.

________________
³ Na przykład, jak wzrost ceny kWh energii elektrycznej wpłynie na koszty eksploatacji maszyn produkcyjnych, do napędu których energia jest wykorzystywana, a jeśli maszyny uczestniczą w produkcji wyrobu X, to jak zmiana ceny energii przełoży się na koszt wytworzenia tego wyrobu.