Zobowiązania wobec ZUS i pracowników z tytułu wynagrodzeń

Wypłacamy wynagrodzenia za dany miesiąc do 10. dnia następnego miesiąca kalendarzowego. Wynagrodzenia za grudzień 2021 r. wypłaciliśmy pracownikom 10 stycznia 2022 r., a składki ZUS od tych wynagrodzeń opłaciliśmy w lutym br. W jaki sposób w bilansie sporządzanym na dzień 31 grudnia 2021 r. należy zaprezentować zobowiązanie z tytułu wynagrodzeń (saldo Ma konta 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń") oraz zobowiązanie z tytułu składek ZUS i zaliczki na podatek dochodowy (saldo Ma konta 22 "Rozrachunki publicznoprawne"), które na koniec 2021 r. jeszcze nie były wymagalne?

W opisanej przez Czytelników sytuacji zobowiązanie wobec pracowników z tytułu wynagrodzeń powinno zostać przedstawione w pasywach bilansu w zobowiązaniach krótkoterminowych, a zobowiązania publicznoprawne z tytułu składek ZUS i zaliczki na podatek dochodowy - w zależności od ustaleń w zasadach (polityce) rachunkowości - w rezerwach lub zobowiązaniach krótkoterminowych.

Podmioty prowadzące księgi rachunkowe mają obowiązek stosować zasadę memoriału wskazaną w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Obliguje ona jednostki do ujmowania w księgach rachunkowych m.in. wszystkich obciążających je kosztów dotyczących danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. W przypadku wynagrodzeń pracowniczych ich wartością obciąża się zatem koszty działalności operacyjnej w okresie sprawozdawczym, do którego się te wynagrodzenia odnoszą. Jest to więc miesiąc, w którym pracownicy świadczyli pracę - bez względu na to, jaka jest faktyczna data uregulowania zobowiązania z tego tytułu. W omawianej sytuacji wartość wynagrodzeń należnych za grudzień 2021 r. należało uwzględnić w kosztach bilansowych w grudniu 2021 r. - pomimo ich wypłaty w styczniu 2022 r. W księgach rachunkowych wartość brutto tych wynagrodzeń można było zaewidencjonować zapisem:

- Wn konto 40-4 "Wynagrodzenia" lub konto zespołu 5,

- Ma konto 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń".

Potrącone z wynagrodzenia pracowników składki ZUS i zaliczki na podatek dochodowy mogą być z kolei księgowane zapisem:

- Wn konto 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń",

- Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne" (w analityce: Rozrachunki z ZUS lub Rozrachunki z urzędem skarbowym).

Taka sama zasada jak przy ujmowaniu w kosztach bilansowych wynagrodzeń odnosi się do składek ZUS, które są finansowane przez zakład pracy. Koszt z nimi związany powinien być również ewidencjonowany w okresie, którego te składki dotyczą. Wobec tego wartość składek ZUS w części pokrywanej przez pracodawcę od wynagrodzeń należnych za grudzień 2021 r., płatnych w lutym 2022 r., należało w księgach rachunkowych odnieść w ciężar kosztów działalności operacyjnej w grudniu 2021 r. w następujący sposób:

- Wn konto 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia" lub konto zespołu 5,

- Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne" (w analityce: Rozrachunki z ZUS).

Skoro wynagrodzenia należne za grudzień 2021 r., a także składki ZUS i zaliczki na podatek dochodowy od tych wynagrodzeń zostały uregulowane w 2022 r., na koniec 2021 r. na kontach 22 i 23-0 figurowały salda po stronie Ma. Oznaczają one odpowiednio zobowiązanie jednostki wobec ZUS i urzędu skarbowego oraz wobec pracowników. W bilansie sporządzanym na dzień 31 grudnia 2021 r. należy je wykazać po stronie pasywów. W przypadku niewypłaconych wynagrodzeń ich wartość w zależności od wzoru, według którego sporządzane jest sprawozdanie finansowe, trzeba podać w zobowiązaniach krótkoterminowych w pozycji:

a) B.III.3 lit. h) "Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek z tytułu wynagrodzeń" - jeżeli jednostka stosuje załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości,

b) B "Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania" - przy korzystaniu z załącznika nr 4,

c) B.III "Zobowiązania krótkoterminowe" - gdy bilans jest sporządzany według załącznika nr 5 lub 6.

Jeśli chodzi o składki ZUS i zaliczki na podatek dochodowy, to na dzień 31 grudnia 2021 r. nie stanowią one wymagalnych prawnie zobowiązań. Ujmuje się je wobec tego w pasywach bilansu generalnie w rezerwach (patrz ramka - pkt 1). Istotne jest, że jeżeli nie wpływa to negatywnie na obraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki, to można w zasadach (polityce) rachunkowości zapisać rozwiązanie polegające na prezentowaniu w bilansie kwot niewymagalnych na dzień bilansowy zobowiązań z tytułu składek ZUS i zaliczek na podatek dochodowy jako zobowiązań krótkoterminowych (patrz ramka - pkt 2).