Forma sprawozdania finansowego

Od 1 października 2018 r. sprawozdania finansowe mogą być sporządzane wyłącznie w postaci elektronicznej i opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub podpisem zaufanym. Obowiązek sporządzania sprawozdań finansowych w formie elektronicznej został wprowadzony mocą ustawy z dnia 26 stycznia 2018 r. o zmianie ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 398 ze zm.), która zmieniła m.in. przepisy ustawy o rachunkowości, ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej zwanej ustawą o KRS), ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (dalej zwanej ustawą o biegłych rewidentach), ustaw o podatku dochodowym oraz do innych ustaw.

Z treści art. 45 ust. 1f ustawy o rachunkowości wynika, iż każda jednostka prowadząca księgi rachunkowe zobowiązana jest do sporządzania sprawozdania finansowego w postaci elektronicznej i opatrzenia go kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub podpisem zaufanym (dotychczas nazywanym podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP). Oznacza to, że jedyną obowiązującą formą sporządzenia sprawozdania finansowego jest obecnie forma elektroniczna. Sprawozdanie nie może mieć już, jako oryginalnej formy, postaci papierowej. Wydruk w postaci papierowej jest tylko kopią sprawozdania finansowego, nie zaś oryginałem.

Sprawozdanie finansowe sporządzone w postaci elektronicznej to sprawozdanie sporządzone w formie pliku, który można zapisać i odczytać przy użyciu programu komputerowego, np. w postaci pliku tekstowego, graficznego, czy mieszanego.

Warto dodać, iż dotychczas ustawa o rachunkowości nie precyzowała formy sporządzania sprawozdań finansowych. W związku z tym jednostki miały możliwość wyboru pomiędzy formą papierową a elektroniczną. Zakres informacyjny tych sprawozdań w każdym przypadku musiał być jednak zgodny z zakresem określonym w załącznikach do ustawy o rachunkowości bądź w przepisach wykonawczych wydanych do tej ustawy.

W świetle art. 45 ust. 1g ustawy o rachunkowości, sprawozdania finansowe jednostek wpisanych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) sporządza się w strukturze logicznej oraz formacie udostępnianych w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Sprawozdanie finansowe w ww. strukturze logicznej oraz formacie sporządzają również podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzący księgi rachunkowe obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego. Obowiązek ten wynika z treści art. 45 ust. 5 updof.

Struktury e-sprawozdań są dostępne na stronie internetowej Ministerstwa Finansów www.mf.gov.pl w zakładce Działalność/Rachunkowość/Struktury e-sprawozdań. Znajduje się tam link, który otwiera nowe okno w innym serwisie http://www.mf.gov.pl/krajowa-administracja-skarbowa/dzialalnosc/struktury-e-sprawozdan. Są to pliki do pobrania i obejmują one zakres informacyjny sprawozdań finansowych wynikający z przepisów o rachunkowości. Chodzi tu o sprawozdania zawarte w załącznikach 1-6 do ustawy o rachunkowości i dotyczące m.in.:

• jednostek innych niż bank, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji (załącznik nr 1),
   
• jednostek mikro (załącznik nr 4),
   
• jednostek małych (załącznik nr 5) oraz
   
• organizacji pozarządowych (załącznik nr 6).

Ponadto zamieszczone pliki dotyczą również zakresu informacyjnego sprawozdań jednostkowych oraz skonsolidowanych wynikających z rozporządzeń wykonawczych do ww. ustawy, a mianowicie są to:

1) sprawozdania jednostkowe: domów maklerskich, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, małych spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, alternatywnych spółek inwestycyjnych - dodatkowe zestawienie lokat oraz informacja dodatkowa;

2) sprawozdania skonsolidowane: zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji, domów maklerskich oraz pozostałych jednostek (innych niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji).

Generalnie udostępnione przez MF pliki posiadają formę ustrukturyzowaną. Na elementy te składają się: wprowadzenie do sprawozdania, bilans, rachunek zysków i strat, rachunek przepływów pieniężnych oraz zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym. Wyjątkiem są dodatkowe informacje i objaśnienia, którym (ze względu na ich specyfikę) nie nadano dla wszystkich podmiotów jako całości postaci ustrukturyzowanej. Tę część sprawozdania jednostki sporządzają w wybranym przez siebie formacie. Przy czym tylko jednemu punktowi informacji dodatkowej, dotyczącemu rozliczenia różnicy pomiędzy podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym a wynikiem finansowym (zyskiem, stratą) brutto nadano ustrukturyzowaną formę. W przypadku jednostek, dla których ten punkt nie jest wymagany przepisami ustawy o rachunkowości, jest to zakres opcjonalny.

Pliki sprawozdań zamieszczone na stronie internetowej MF posiadają format XSD. Jest to wzorcowy dokument z określoną strukturą danych. Ministerstwo pomimo określenia struktur i formatu nie udostępniło jednak narzędzi pozwalających wytworzyć jednostkom wpisanym do rejestru przedsiębiorców KRS sprawozdania finansowe wymagane ustawą o rachunkowości. Z związku z tym jednostki takie powinny posiadać program - edytor XML, który pozwoli na podstawie wzorcowej struktury XSD wytworzyć sprawozdanie finansowe jako plik XML.

Powyższe struktury logiczne oraz format zostały przygotowane dla każdego rodzaju sprawozdania w dwóch wersjach, tj. w złotych oraz w tysiącach złotych (w postaci odrębnych plików). Uwzględniają więc treść art. 45 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym dane liczbowe w sprawozdaniu finansowym można wykazywać w zaokrągleniu do tysięcy złotych.

Ponadto struktura logiczna i format zostały tak opracowane, aby w każdym elemencie sprawozdania i na każdym jego poziomie było możliwe zamieszczenie dodatkowych pozycji uszczegóławiających, wynikających z potrzeb i specyfiki jednostki. Uwzględnia to postanowienia art. 50 ust. 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym mogą być wykazywane ze szczegółowością większą niż określone w załącznikach do ustawy, jeżeli wynika to z potrzeb lub specyfiki jednostki.

Co istotne, pliki ze strukturami uwzględniają także zapisy ustawy o rachunkowości dotyczące sporządzania sprawozdań finansowych przez jednostki mikro, małe oraz organizacje pozarządowe. Na przykład w przypadku wybrania pliku ze strukturą przewidzianą dla sprawozdania finansowego jednostki małej (której dotyczy załącznik nr 5 do ustawy o rachunkowości) możliwy jest wybór jednego z dwóch wariantów bilansu, tj. z załącznika nr 5 oraz z załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości. Natomiast przy wyborze struktury dla jednostki mikro (której dotyczy załącznik nr 4 do ustawy o rachunkowości) istnieje możliwość wybrania wariantu bilansu zgodnie z załącznikiem nr 4, załącznikiem nr 5 lub załącznikiem nr 1 do ustawy o rachunkowości. Możliwość wyboru dotyczy też innych elementów sprawozdania finansowego jednostek mikro, małej czy organizacji pozarządowej, np. rachunku zysków i strat, czy wprowadzenia do sprawozdania. Pozwala to jednostkom wybrać poszczególne elementy sprawozdania finansowego w różnych konfiguracjach.

Pliki ze strukturami, poza schematami obligatoryjnymi, zawierają także schematy fakultatywne. Na przykład w strukturach dla jednostki mikro przewidziany jest jako nieobowiązkowy schemat zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym czy schemat rachunku przepływów pieniężnych. Przypominamy, iż w myśl art. 48a ust. 3 oraz art. 48b ust. 4 jednostka mikro (nawet badana) nie ma obowiązku sporządzanie ww. elementów sprawozdania finansowego.

Sprawozdania finansowe sporządzane zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (MSR) sporządza się w strukturze logicznej oraz formacie, jeżeli zostaną udostępnione w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych (por. art. 45 ust. 1h ustawy o rachunkowości). Struktury logiczne oraz format sprawozdań finansowych sporządzanych zgodnie z MSR obecnie nie będą opublikowane. Jednostki te zobowiązane są zatem do sporządzania sprawozdań finansowych w postaci elektronicznej według przez siebie wybranych formatów i struktury logicznej lub w formie nieustrukturyzowanej.

Sprawozdania z działalności jednostek wpisanych do rejestru przedsiębiorców KRS sporządza się - w świetle art. 49 ust. 7 ustawy o rachunkowości - w postaci elektronicznej oraz opatruje kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub podpisem zaufanym. W takiej samej formie sporządza się sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej (por. art. 55 ust. 2a ww. ustawy). Należy je przygotować w formie elektronicznej, ale w formacie nieustrukturyzowanym, czyli w dowolnie wybranym przez jednostkę.

Wszystkie skonsolidowane sprawozdania należy sporządzić w postaci elektronicznej, natomiast skonsolidowane sprawozdania jednostek wpisanych do rejestru przedsiębiorców KRS sporządza się w strukturze logicznej oraz w formacie udostępnionych w BIP na stronie internetowej MF. Nie dotyczy to sprawozdań finansowych sporządzanych zgodnie z MSR (por. art. 63c ust. 2a i 2b ustawy o rachunkowości). Struktura i format zostały opracowane tylko dla sprawozdań skonsolidowanych sporządzanych zgodnie z polskimi zasadami rachunkowości. Wszystkie skonsolidowane sprawozdania finansowe, z uwagi na elektroniczną formę, należy opatrzyć kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub podpisem zaufanym (por. art. 63c ust 2a ww. ustawy).

Obowiązek sporządzania w postaci elektronicznej dotyczy również sprawozdania z płatności oraz skonsolidowanego sprawozdania z płatności. W myśl bowiem art. 63k ustawy o rachunkowości, sprawozdanie z płatności i skonsolidowane sprawozdanie z płatności sporządza się w postaci elektronicznej oraz opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub podpisem zaufanym. Co ważne, ww. sprawozdania nie posiadają formy ustrukturyzowanej, zatem jednostka sporządza je w dowolnie wybranym przez siebie formacie.

W przypadku podmiotów podlegających wpisowi do rejestru przedsiębiorców KRS sprawozdanie z badania sporządza się w postaci elektronicznej oraz opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym biegłego rewidenta (zob. art. 86 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach).