Koszty zakupu materiałów wykorzystywanych na potrzeby produkcji

Jednostka produkcyjna przy nabyciu materiałów do produkcji ponosi wysokie koszty związane z ich zakupem. Czy w księgach rachunkowych koszty zakupu materiałów zaliczyć bezpośrednio w koszty czy może rozliczyć w czasie?

Nabywane przez jednostkę materiały, objęte ewidencją magazynową, ujmuje się w księgach rachunkowych na koncie 31 "Materiały" i wycenia w:

• cenach nabycia lub zakupu (por. art. 28 ust. 11 pkt 1 oraz art. 34 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości), wynikających z dowodów zakupu,
   
• stałych cenach ewidencyjnych ustalanych na podstawie cen przewidywanych lub planowanych, które nie będą zmieniane przez pewien czas (np. rok); różnice między tymi cenami a rzeczywistymi cenami ich nabycia albo zakupu traktuje się jako odchylenia od cen ewidencyjnych i ujmuje na oddzielnym koncie 34-1 "Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów" (por. art. 34 ust. 2 ustawy o rachunkowości); przy czym na dzień bilansowy wartość zapasu należy doprowadzić do cen zakupu lub nabycia.

Uwaga: Materiały mogą być wyceniane w cenie zakupu tylko wtedy, gdy nie zniekształca to wartości tych aktywów oraz wyniku finansowego jednostki.

Ustawa o rachunkowości pozostawia jednostce wybór poziomu cen, po których wycenia zapas materiałów. Metoda wyceny materiałów, jaką przyjmie jednostka, powinna być opisana w zasadach (polityce) rachunkowości tej jednostki i stosowana w sposób ciągły. Jeżeli koszty zakupu materiałów (np. koszty transportu, załadunku, wyładunku) stanowią dla jednostki znaczną wartość, która wpłynie istotnie na wyniki finansowe tej jednostki, to ewidencję materiałów prowadzi się według cen nabycia. W takim przypadku koszty zakupu można rozliczyć poprzez:

• wliczanie bezpośrednio w cenę odnoszoną na konto 31 "Materiały"; wymaga to jednak szczegółowego przypisywania kosztów zakupu do konkretnej dostawy materiałów i poszczególnych ich asortymentów, co w praktyce może być trudne do zrealizowania ze względu na pracochłonność tej metody, zwłaszcza przy dużej skali obrotów magazynowych,
   
• aktywowanie na koncie 64-4 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu materiałów" i rozliczanie ich w czasie; ewidencja materiałów odbywa się w cenie nabycia, ale koszty zakupu ujmowane są na osobnym koncie, skąd na koniec okresu są rozliczane proporcjonalnie na zapas i na zużyte materiały.

Uwaga: Nierozliczona kwota kosztów zakupu materiałów pozostająca na koncie 64-4 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu materiałów", jako saldo Wn tego konta, zwiększa na dzień bilansowy wartość zapasów materiałów wykazywanych w aktywach bilansu w pozycji Zapasy/Materiały - zależnie od wzoru sprawozdania finansowego sporządzanego według odpowiedniego załącznika do ustawy o rachunkowości. Jeżeli sporządzany jest porównawczy rachunek zysków i strat, to zmiana stanu konta 64-4, tj. różnica między jego wartością na początek i na koniec roku obrotowego nie jest uwzględniana przy ustalaniu zmiany stanu produktów.

W przypadku wyceniania materiałów w cenie nabycia i rozliczania kosztów zakupu w czasie, jednostka może w trakcie okresu sprawozdawczego koszty zakupu gromadzić na osobnym koncie, np. 52-3 "Koszty zakupu". Koszty te na koniec okresu przenosi się z konta 52-3 na konto 64-4, a następnie rozlicza proporcjonalnie na zapas i zużycie materiałów. Przeksięgowanie to ujmuje się w księgach rachunkowych, zapisami:

Rozliczanie kosztów zakupu polega na obliczeniu wskaźnika narzutu kosztów zakupu oraz kwoty narzutu kosztów zakupu przypadającej na rozchód materiałów i zapas materiałów.

Przykład

I. Założenia:

1. W marcu 2018 r. koszty zakupu materiałów w jednostce na początku marca (Kzp) wynosiły: 4.000 zł, a koszty zakupu materiałów poniesione w marcu (Kzb) wynosiły: 5.000 zł.
    
2. Dodatkowo jednostka ustaliła, że:

a) zapas materiałów na koniec marca (Zk) wyniósł: 18.000 zł,

b) rozchód materiałów podlegający obciążeniu kosztami zakupu (R) wyniósł: 70.000 zł.

II. Rozliczenie kosztów zakupu materiałów wydanych do zużycia:

1. Obliczenie wskaźnika narzutu kosztów zakupu:

2. Obliczenie narzutu kosztów zakupu (w zaokrągleniu) przypadających na:

a) rozchód materiałów: NKz = 70.000 zł × 10,2273% = 7.159 zł,

b) zapas materiałów: NKz = 18.000 zł × 10,2273% = 1.841 zł.

III. Dekretacja:

IV. Księgowania: