Wpływ zaciągniętej pożyczki na elementy sprawozdania finansowego jednostki małej

W czerwcu 2017 r. zaciągnęliśmy pożyczkę, której termin spłaty (wraz z odsetkami) przypada na czerwiec 2018 r. Jak wykazać taką pożyczkę w poszczególnych elementach sprawozdania finansowego sporządzonego według załącznika nr 5 do ustawy o rachunkowości?

W przypadku sporządzania bilansu zgodnie z załącznikiem nr 5 (dla jednostek małych) pożyczki krótkoterminowe wykazuje się w pasywach w pozycji B.III lit. a), jako zobowiązania krótkoterminowe z tytułu kredytów i pożyczek, a pożyczki długoterminowe w pozycji B.II. "Zobowiązania długoterminowe, w tym z tytułu kredytów i pożyczek".

Należy przy tym pamiętać, iż zobowiązania z tytułu pożyczki wykazuje się w pasywach bilansu łącznie z odsetkami dotyczącymi danego roku obrotowego, które nie zostały zapłacone do dnia bilansowego. Odsetki od zaciągniętych pożyczek ujmuje się bowiem w księgach rachunkowych zgodnie z zasadą memoriału zawartą w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Zobowiązuje ona jednostkę do ujęcia wszystkich osiągniętych, przypadających na jej rzecz przychodów i obciążających ją kosztów związanych z tymi przychodami dotyczących danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Oznacza to, że w księgach rachunkowych pożyczkobiorcy ujmuje się wszystkie odsetki dotyczące danego roku obrotowego, czyli także te jeszcze niezapłacone na dzień bilansowy, których termin zapłaty już upłynął, albo jeszcze nie zapadł.

Odsetki od otrzymanych pożyczek naliczone i należne za dany rok obrotowy powinny być zarachowane w księgach rachunkowych (jeżeli nie zostały jeszcze zapłacone) nie później niż na dzień bilansowy, zapisem:

Sposób ewidencji odsetek od pożyczki uzależniony jest bowiem od celu, na jaki wykorzystano tę pożyczkę. W sytuacji gdy środki finansowe pozyskane w ramach pożyczki przeznaczone zostały na finansowanie bieżącej działalności jednostki, odsetki odnosi się w ciężar kosztów finansowych. Jeżeli natomiast z pozyskanych środków sfinansowano budowę lub zakup środka trwałego (lub wartości niematerialnej i prawnej), to odsetki od pożyczki zwiększą wartość początkową tego składnika majątku. Należy jednak pamiętać, że odsetki powiększają wartość środka trwałego (lub wartości niematerialnej i prawnej) jedynie do momentu oddania go do używania, potem ujmowane są w księgach rachunkowych jako koszty finansowe.

Zwracamy uwagę, iż pożyczka jest zobowiązaniem finansowym, stanowiącym obowiązek wydania aktywów finansowych, w tym przypadku środków pieniężnych. Ogólna zasada - wskazana w art. 28 ust. 1 pkt 8 ustawy o rachunkowości - mówi, że zobowiązania wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w kwocie wymagającej zapłaty, tzn. łącznie z odsetkami. W art. 28 ust. 1 pkt 8a zastrzeżono jednak, że zobowiązania finansowe mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej.

Co istotne, jednostki zobowiązane do stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 277) lub które w polityce rachunkowości przyjęły dobrowolne ich stosowanie, mają obowiązek wyceny pożyczki w skorygowanej cenie nabycia (zob. § 18 ust. 1 ww. rozporządzenia).

W rachunku zysków i strat sporządzonym według załącznika nr 5 (dla jednostek małych) odsetki od zaciągniętej pożyczki ujmuje się w kosztach finansowych w pozycji I.I (wariant kalkulacyjny) lub G.I (wariant porównawczy) - z wyszczególnieniem odsetek dla jednostek powiązanych.

Jeśli informacja dodatkowa sporządzana jest zgodnie z załącznikiem nr 5 do ustawy o rachunkowości (dla jednostek małych), to dane o zaciągniętych przez jednostkę pożyczkach należy ujawnić w poz. 6 dodatkowych informacji i objaśnień, ale tylko wówczas gdy stanowią one zobowiązania długoterminowe o pozostałym od dnia bilansowego, przewidywanym umową, okresie spłaty powyżej 5 lat.

Ujawnieniu w informacji dodatkowej sporządzanej według załącznika nr 5 podlegają również odsetki od pożyczki zaciągniętej na sfinansowanie budowy lub zakupu środka trwałego, które zwiększyły koszt wytworzenia tego składnika majątku. Informację o tych odsetkach należy zaprezentować w poz. 9.

Ponadto, zobowiązania długoterminowe, w tym z tytułu pożyczek, które w bilansie, ze względu na terminy wymagalności, wykazywane są zarówno jako zobowiązania długoterminowe, jak i krótkoterminowe, przedstawia się w poz. 7.