Wycena aktywów finansowych na dzień bilansowy

Nie później niż na koniec okresu sprawozdawczego aktywa finansowe - w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych - wycenia się w wiarygodnie ustalonej wartości godziwej bez jej pomniejszania o koszty transakcji, jakie jednostka poniosłaby, zbywając te aktywa lub wyłączając je z ksiąg rachunkowych z innych przyczyn, chyba że wysokość tych kosztów byłaby znacząca.

Natomiast w świetle § 15 rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych za wiarygodną uznaje się wartość godziwą ustaloną w szczególności drogą:

1) wyceny instrumentu finansowego po cenie ustalonej w aktywnym obrocie regulowanym, zaś informacje o tej cenie są ogólnie dostępne,

2) oszacowania dłużnych instrumentów finansowych przez wyspecjalizowaną, niezależną jednostkę świadczącą tego rodzaju usługi, przy czym możliwe jest rzetelne oszacowanie przepływów pieniężnych związanych z tymi instrumentami,

3) zastosowania właściwego modelu wyceny instrumentu finansowego, a wprowadzone do tego modelu dane wejściowe pochodzą z aktywnego obrotu regulowanego,

4) oszacowania ceny instrumentu finansowego, dla którego nie istnieje aktywny obrót regulowany, na podstawie publicznie ogłoszonej, notowanej w aktywnym obrocie regulowanym ceny nieróżniącego się istotnie, podobnego instrumentu finansowego, albo cen składników złożonego instrumentu finansowego,

5) oszacowania ceny instrumentu finansowego za pomocą metod estymacji powszechnie uznanych za poprawne.

Co istotne sposób wyceny, określony w § 14 ust. 1 rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych, nie dotyczy:

1) pożyczek udzielonych i należności własnych, których jednostka nie przeznacza do sprzedaży,

2) aktywów finansowych utrzymywanych do terminu wymagalności,

3) składników aktywów finansowych, dla których nie istnieje cena rynkowa ustalona w aktywnym obrocie regulowanym albo których wartość godziwa nie może być ustalona w inny wiarygodny sposób,

4) składników aktywów finansowych objętych zabezpieczeniem (pozycji zabezpieczanych).

Pożyczki udzielone i należności własne, z wyjątkiem zaliczonych do przeznaczonych do obrotu wycenia się w wysokości skorygowanej ceny nabycia oszacowanej za pomocą efektywnej stopy procentowej, niezależnie od tego, czy jednostka zamierza utrzymać je do terminu wymagalności czy też nie. Z kolei należności o krótkim terminie wymagalności, dla których nie określono stopy procentowej, można wycenić w kwocie wymaganej zapłaty, jeżeli ustalona za pomocą stopy procentowej przypisanej tej należności wartość bieżąca przyszłych przepływów pieniężnych oczekiwanych przez jednostkę nie różni się istotnie od kwoty wymaganej zapłaty (por. § 16 pkt 1 rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych).

Uwaga: Decyzję w sprawie metody wyceny na dzień bilansowy należności o krótkim terminie wymagalności, dla których nie określono stopy procentowej, podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Aktywa finansowe, dla których jest ustalony termin wymagalności wycenia się natomiast w wysokości skorygowanej ceny nabycia oszacowanej za pomocą efektywnej stopy procentowej. Z kolei aktywa finansowe, dla których nie jest ustalony termin wymagalności wycenia się w cenie nabycia ustalonej w sposób określony w § 13 rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych (por. § 16 pkt 2 i 3 ww. rozporządzenia).

Wycena na dzień bilansowy instrumentów finansowych powoduje powstanie różnic z tytułu przeszacowania. W księgach rachunkowych różnice te rozlicza się następująco:

1) w przypadku aktywów finansowych przeznaczonych do obrotu zalicza się je odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych okresu sprawozdawczego, w którym dokonano przeszacowania (por. § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia), np. jeżeli cena rynkowa akcji wzrasta, zapisem: Wn konto 14-5 "Odpisy aktualizujące krótkoterminowe aktywa finansowe", Ma konto 75-0 "Przychody finansowe", jeżeli cena ta się obniża, zapisem: Wn konto 75-1 "Koszty finansowe", Ma konto 14-5,

2) w przypadku aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży wycenianych w wartości godziwej rozlicza się je jedną z następujących metod (por. § 21 ust. 2 ww. rozporządzenia):

• jako przychody lub koszty finansowe w okresie sprawozdawczym, w którym dokonano przeszacowania,
• jako kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny - jeżeli cena rynkowa wzrasta, zapisem: Wn konto 03-5 "Odpisy aktualizujące długoterminowe aktywa finansowe", Ma konto 81-3 "Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny", a w przypadku, gdy cena rynkowa obniża się zapisem odwrotnym.

Uwaga: Decyzję w sprawie metody rozliczania różnic z wyceny aktywów finansowych dostępnych do sprzedaży na dzień bilansowy podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Jeżeli jednostka w oparciu o art. 28b ustawy o rachunkowości nie stosuje do wyceny aktywów finansowych przepisów rozporządzenia w sprawie instrumentów finansowych, to posiadane długoterminowe aktywa finansowe wycenia na dzień bilansowy na podstawie art. 28 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. W świetle tego przepisu, długoterminowe aktywa finansowe podlegają nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenie według:

• ceny nabycia pomniejszonej o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości lub
• wartości godziwej albo
• skorygowanej ceny nabycia, jeżeli dla danego składnika aktywów został określony termin wymagalności,
• wartości w cenie nabycia przeszacowanej do wartości w cenie rynkowej, natomiast różnicę z przeszacowania rozlicza się zgodnie z art. 35 ust. 4 ww. ustawy.

Analogicznie wycenia się udziały w jednostkach podporządkowanych zaliczone do aktywów trwałych. Przy czym do wyceny tych udziałów można stosować również metodę praw własności (por. art. 28 ust. 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości). Skutki przeszacowania inwestycji długoterminowych powodujące wzrost ich wartości do poziomu cen rynkowych zwiększają kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Obniżenie wartości inwestycji uprzednio przeszacowanych do wysokości kwoty, o którą podwyższono z tego tytułu kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, jeżeli kwota różnicy z przeszacowania nie była do dnia wyceny rozliczona, zmniejsza ten kapitał (fundusz). W pozostałych przypadkach skutki obniżenia wartości zalicza się do kosztów finansowych. Wzrost wartości danej inwestycji bezpośrednio wiążący się z uprzednim obniżeniem jej wartości, zaliczonym do kosztów finansowych, ujmuje się do wysokości tych kosztów jako przychody finansowe (por. art. 35 ust. 4 ww. ustawy).

Uwaga: Decyzję w sprawie metody wyceny na dzień bilansowy długoterminowych aktywów finansowych, podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Z kolei inwestycje krótkoterminowe można wyceniać na dzień bilansowy na podstawie art. 28 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości, czyli według:

• ceny (wartości) rynkowej albo
• ceny nabycia lub ceny (wartości) rynkowej zależnie od tego, która z nich jest niższa albo
• skorygowanej ceny nabycia - jeżeli dla danego składnika aktywów został określony termin wymagalności lub
• określonej w inny sposób wartości godziwej, jeśli dla danej inwestycji nie istnieje aktywny rynek (co ma odniesienie np. do udziałów).

Skutki wzrostu lub obniżenia wartości inwestycji krótkoterminowych wycenionych według cen (wartości) rynkowych zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych. W przypadku stosowania innych, niż określone w art. 28 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości zasad wyceny krótkoterminowych inwestycji, skutki obniżenia ich wartości zalicza się do kosztów finansowych w pełnej wysokości, natomiast skutki wzrostu ich wartości zalicza się do przychodów finansowych w wysokości nie wyższej niż kwota różnic uprzednio odpisanych w koszty finansowe (por. art. 35 ust. 3 ww. ustawy).

Uwaga: Decyzję w sprawie metody wyceny na dzień bilansowy krótkoterminowych aktywów finansowych, podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.

Należności i udzielone pożyczki zaliczone do aktywów finansowych można wyceniać nie rzadziej niż na dzień bilansowy - na podstawie art. 28 ust. 1 pkt 7 i 7a ww. ustawy:

• w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności lub
• według skorygowanej ceny nabycia albo
• według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej, jeżeli przeznacza się je do sprzedaży w okresie 3 miesięcy.

Uwaga: Decyzję w sprawie metody wyceny na dzień bilansowy należności i udzielonych pożyczek podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.